Уже давно не утихают споры вокруг порядка налогообложения выплат по договорам подряда, заключенным со штатными сотрудниками. Однако скоро они прекратятся. Министерство финансов, само того не ведая, подсказало компаниям, как можно совершенно законно оптимизировать платежи по единому социальному налогу и одновременно сэкономить на налоге на прибыль.
В письме от 28 ноября 2005 г. N 03-05-02-04/205 Минфин указал, что к расходам на оплату труда можно отнести лишь выплаты по договорам гражданско-правового характера, которые заключены с внештатниками (п. 21 ст. 255 НК). На тот момент финансистам казалось, что этого вполне достаточно, чтобы исключить приработок «штатников» из базы по ЕСН. Однако в начале текущего года ситуация изменилась. Минфин передумал. В письмах от 19 января 2007 г. N 03-04-06-02/3 и от 26 января 2007 г. N 03-04-06-02/11 содержатся совершенно противоположные выводы.
На сей раз финансисты «обнаружили» в Налоговом кодексе еще одну норму, а именно подпункт 49 пункта 1 статьи 264, который все-таки позволяет учесть при расчете налога на прибыль выплаты по договору подряда «штатникам», но уже в составе расходов, связанных с производством и реализацией. Главное, чтобы затраты удовлетворяли требованиям пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса, то есть были экономически обоснованы, документально подтверждены и направлены на получение дохода. При таком раскладе в Минфине считают, что данные выплаты автоматически попадают в базу по ЕСН.
Однако у организаций могут возникнуть проблемы именно с экономической обоснованностью затрат. Дело в том, что в целях налогообложения прибыли договоры гражданско-правового характера не должны подразумевать выполнение работ (оказание услуг), которые исполняются в рамках трудовых договоров.
Оптимизация единого социального налога — дело, безусловно, хорошее, но в итоге, как ни крути, все равно уменьшается чистая прибыль компании. А можно ли убить сразу двух зайцев? Оказывается, это вполне реально. Минфин в письме от 24 августа 2007 г. N 03-04-06-02/164 подтвердил, что сэкономить можно с помощью ученического договора. Дело в том, что ученик в процессе обучения получает стипендию, размер которой определяется соответствующим договором и зависит от получаемой профессии, специальности, квалификации, но не может быть ниже установленного федеральным законом МРОТ (ст. 204 ТК). Поскольку данные выплаты начисляются физическим лицам не по трудовым и гражданско-правовым договорам, то они в соответствии с пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса не будут являться объектом обложения ЕСН.
Теперь осталось разобраться с налогом на прибыль. Для начала заметим, что компания вправе заключать с лицом, ищущим работу, ученический договор на профессиональное обучение, а со «штатником» — ученический договор на профессиональное обучение или переобучение без отрыва или с отрывом от работы (ст. 198 ТК). Суммы стипендии, выплаченные штатным работникам, пункт 25 статьи 255 Налогового кодекса позволяет отнести к расходам на оплату труда. При выплатах ученику, который не состоит в штате организации, этой нормой руководствоваться нельзя. Здесь скорее действует подпункт 49 пункта 1 статьи 264 кодекса, в котором приведен перечень прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Однако безоговорочно его применять все-таки нельзя. По мнению Минфина, изложенному в письме от 13 февраля 2007 г. N 03-03-06/1/77, оснований для принятия расходов по выплате стипендии учащимся, не принятым в штат организации по окончании обучения, для целей налогообложения прибыли не имеется. Как видим, без проблем можно будет учесть затраты на ученика только после того, как он будет принят в штат.
Конечно, соблазн оформить со всеми штатными работниками ученические договоры достаточно велик. Но к подобным мероприятиям нужно подходить здраво. Первое, в чем могут усомниться инспекторы, — это обоснованность затрат. Так что компании необходимо четко сформулировать, для чего, собственно, ее сотрудникам потребовалось профессиональное обучение или переобучение. Эти доводы должны быть приведены и в соответствующем приказе руководителя. Ну и последнее: нужно четко разделить время учебы и работы сотрудника, чтобы даже ревизору было ясно, что стипендия была начислена именно за обучение, а никак не за работу.
Что признавать объектом налогообложения
Выплаты и вознаграждения не включаются в базу по ЕСН, если они не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде (п. 3 ст. 236 НК). Данные выплаты и вознаграждения не признаются объектом налогообложения ЕСН вне зависимости от формы, в которой они производятся. По мнению Минфина, изложенному в письме от 23 ноября 2005 г. N 03-05-02-04/202, при отнесении выплат и вознаграждений к расходам, уменьшающим или не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, следует руководствоваться статьей 270 Налогового кодекса. В ней как раз перечислены расходы, не учитываемые в целях исчисления налога на прибыль. Зарплата, поскольку она относится к расходам на оплату труда, подлежит налогообложению ЕСН в общеустановленном порядке.
Автор: Наталья Баразненок, «Финансовые известия».
online-консультант
